Er geldt voor het nieuwe fiscale pensioenkader geen wettelijk maximum voor de hoogte van de uitkeringen van een partnerpensioen bij overlijden op of na pensioendatum. Vanuit fiscaal oogpunt is alleen nog de hoogte van de premie-inleg gemaximeerd onder het nieuwe fiscale pensioenkader. De hoogte van de aan te kopen partnerpensioenuitkeringen wordt fiscaal niet getoetst. Een ingegaan partnerpensioen mag hierdoor zowel bij overlijden voor als na pensioendatum worden aangepast aan de loon- of prijsontwikkeling zonder fiscale toetsing.

In het nieuwe pensioenstelsel mag een partnerpensioen voor pensioendatum niet meer bedragen dan 50% van het laatstgenoten pensioengevend loon. Behoudt iemand een partnerpensioen dat is opgebouwd vóór de inwerkingtreding van de Wtp? Dan telt dat partnerpensioen niet mee voor het bepalen van deze fiscale grens. Het fiscale pensioenkader zoals dat gold vóór de invoering van de Wtp, blijft van toepassing op aanspraken die zijn opgebouwd met toepassing van dat kader, maar heeft geen invloed op het nieuw verzekerde partnerpensioen. Daarmee mag dus het maximale partnerpensioen worden overschreden. Daarnaast wordt het overschrijden van het maximale partnerpensioen nog steeds toegestaan als dit gebeurt door uitruil van pensioensoorten.

De 50%-grens blijft wel relevant in de volgende gevallen:

• Het opgebouwd partnerpensioen waarop het oude fiscale pensioenkader van toepassing was wordt omgezet in aanspraken waarop het fiscale pensioenkader van de Wtp van toepassing is.
• De pensioenaanspraken zijn verzekerd bij een eigenbeheerlichaam.

Met de inwerkingtreding van de Wtp is in de Wet op de loonbelasting 1964 een uiterste moment opgenomen waarop een ouderdomspensioen vervroegd mag ingaan. Het ouderdomspensioen mag niet eerder vervroegd worden dan op de eerste dag van de kalendermaand waarin de leeftijd wordt bereikt die 10 jaar lager is dan de voor het betreffende kalenderjaar geldende AOW-leeftijd. Hierop gelden twee uitzonderingen:

• Voor pensioenregelingen waarin (gewezen) werknemers eerder dan 10 jaar voor de AOW-leeftijd geacht worden met pensioen te gaan geldt die eerdere ingangsdatum. Dat is strikt genomen geen vervroegen. Er hoeft geen sprake te zijn van het daadwerkelijk verminderen van de arbeidsduur.
• Wordt de arbeidsduur wel verminderd, bestaat geen intentie om de activiteiten later te hervatten en zijn de regels van het oude fiscale pensioenkader van toepassing? Dan mag nog steeds meer dan 10 jaar voor de geldende AOW-leeftijd het ouderdomspensioen ingaan als de pensioenregeling dit toelaat.

Voor het recht op premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid is overgangsrecht opgenomen. Een premie mag vanwege arbeidsongeschiktheid door een verzekeraar of gesloten pensioenfonds worden vrijgesteld op basis van het fiscale pensioenkader en de pensioenregeling van vóór de invoering van de Wtp. Dan moet wel zijn voldaan aan een van de volgende voorwaarden:

• De premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid is gestart voor 1 juli 2023.
• Het recht op premievrijstelling bij arbeidsongeschiktheid ontstond tijdens de transitieperiode waarin gebruik wordt gemaakt van het overgangsrecht.
• De premievrijstelling werd toegekend uiterlijk binnen twee jaar na afloop van de transitieperiode omdat de arbeidsongeschikte werknemer vanwege een aflopend tijdelijk arbeidscontract nooit deelnam aan een pensioenregeling die voldoet aan het nieuwe fiscale pensioenkader.

De Wtp gaat uit van vlakke, leeftijdsonafhankelijke premiepercentages. Op basis van overgangsrecht mogen twee soorten bestaande pensioenregelingen een leeftijdsafhankelijke pensioenpremie behouden, namelijk:

• Premieovereenkomsten met een progressieve premiestaffel.
• Uitkeringsovereenkomsten met een met de leeftijd oplopende premie uitgevoerd door een verzekeraar.

Naast de voornoemde kenmerken moet de pensioenregeling al bestaan op 30 juni 2023 om gebruik te kunnen maken van het overgangsrecht. De datum is een duidelijke scheidslijn, maar soms is er sprake van een combinatie van regelingen met voornoemde kenmerken. Afhankelijk van hoe de combinatie van regelingen is overeengekomen en of een deelnemer ook daadwerkelijk te maken heeft met een leeftijdsafhankelijke premie kan wel of geen gebruik worden gemaakt van het overgangsrecht.

In het volgende voorbeeld is gebruikmaken van het overgangsrecht toegestaan:

• Er is sprake is van een premieregeling die bestaat uit twee delen: een basisdeel en een vrijwillig deel. Het basisdeel kent voor alle deelnemende werknemers een premie op basis van een vlak, leeftijdsonafhankelijk percentage. Het vrijwillig bijspaardeel kent een progressieve premiestaffel. Beide delen zijn ondergebracht bij dezelfde pensioenuitvoerder, maar niet iedereen neemt deel aan de vrijwillige regeling met de progressieve premiestaffel. Toch mogen alle deelnemers gebruikmaken van het overgangsrecht, ook de deelnemers die niet deelnemen aan de vrijwillige regeling. Het gaat hier namelijk om één pensioenregeling.

In het volgende voorbeeld is het overgangsrecht voor een deel van de deelnemers wel en voor en ander deel van de deelnemers niet van toepassing:

• Er is sprake van een pensioenregeling die bestaat uit twee delen: een basisdeel en een excedentdeel. Het basisdeel kent een vlakke, leeftijdsonafhankelijke premie tot aan een maximum salaris uitgevoerd door een pensioenfonds. Het excedentdeel kent een leeftijdsafhankelijke premie vanaf het maximum salaris van het basisdeel en wordt uitgevoerd door een verzekeraar. In deze situatie is het overgangsrecht alleen van toepassing voor de werknemers die op de dag voordat voor nieuwe deelnemers een WTP-pensioenregeling met een vlakke, leeftijdsonafhankelijke premie wordt ingevoerd al daadwerkelijk pensioen opbouwden in het verzekerde excedentdeel van de pensioenregeling. Het overgangsrecht is dus ook van toepassing op nieuwe deelnemers die pensioen gaan opbouwen na 30 juni 2023, maar voordat een pensioenregeling met een vlakke, leeftijdsonafhankelijke premie is ingevoerd. De door de verzekeraar uitgevoerde excedentregeling wordt gezien als een afzonderlijke regeling.

In het volgende voorbeeld is het overgangsrecht niet meer van toepassing:

• Er is sprake van een pensioenregeling op basis van leeftijdsafhankelijke premies voor bestaande werknemers en een voor nieuwe werknemers een pensioenregeling met een vlakke, leeftijdsonafhankelijke premie. Als een bestaande werknemer die de minimale toetredingsleeftijd nog niet had bereikt, was er voor deze werknemer op de dag voordat voor nieuwe deelnemers een pensioenregeling met een vlakke, leeftijdsonafhankelijke premie wordt ingevoerd geen sprake van het daadwerkelijk opbouwen van pensioen in een pensioenregeling op basis van progressieve premies. Het overgangsrecht is daarom niet van toepassing voor deze werknemer.

Wijzigingen van de fiscale begrenzingen gelden niet gelden voor pensioenaanspraken die zijn opgebouwd voordat die wijzigingen werden ingevoerd of zijn opgebouwd op basis van het overgangsrecht. Voorwaarde is dat deze pensioenaanspraken niet zijn ingevaren of overgedragen naar een premieovereenkomst waarvoor het fiscale pensioenkader van de Wtp geldt. Hierop geldt één uitzondering: wijzigingen van de fiscale begrenzingen die in het voordeel zijn van de (gewezen) werknemer mogen ook worden toegepast op pensioenaanspraken waarop dat fiscaal kader niet van toepassing is.

Een nettopensioenregeling die op 30 juni 2023 al bestond, hoeft vooralsnog niet te voldoen aan het nieuwe fiscale pensioenkader. Een nieuwe nettopensioenregeling of een bestaande nettopensioenregeling die na 30 juni 2023 wordt omgezet naar het nieuwe fiscale pensioenkader moet daar wel aan voldoen. Dan geldt het maximale premiepercentage vermenigvuldigd met de nettofactor. Omdat de pensioenregeling een vrijwillig karakter heeft blijft het wel mogelijk om leeftijdsafhankelijke premies te hanteren, maar voor die premies geldt dan wel het fiscale maximum van het nieuwe fiscale pensioenkader.

Pensioenregelingen die op 30 juni 2023 al bestonden, hoeven niet meteen te voldoen aan het nieuwe fiscale pensioenkader. Er geldt een transitieperiode voor de aanpassing van een op 30 juni 2023 bestaande pensioenregeling aan het nieuwe fiscale pensioenkader. Tijdens deze transitieperiode kunnen op 30 juni 2023 bestaande pensioenregelingen in fases worden aangepast aan het nieuwe pensioenkader. Bijvoorbeeld door het partnerpensioen bij overlijden voor de pensioendatum al te verzekeren zonder rekening te houden met dienstjaren of een AOW-franchise. Pas zodra alle aanpassingen zijn verwerkt is toetsing aan het oude fiscale pensioenkader niet meer vereist. Tot die tijd moet per deelnemer worden getoetst of de nieuwe toezegging blijft binnen de begrenzingen van het partnerpensioen bij overlijden voor pensioendatum in het oude fiscale pensioenkader.

Uitkeringen uit een arbeidsongeschiktheidspensioen kunnen onder de werking van de Wtp in hoogte variëren, vooral bij pensioenfondsen. Wijzigingen in de mate van arbeidsongeschiktheid zijn altijd nog relevant, maar nieuw is dat ook de ontwikkeling van de levensverwachting, de behaalde sterfteresultaten of de behaalde beleggingsresultaten van invloed kunnen zijn. Het arbeidsongeschiktheidspensioen gaat dan niet uit boven hetgeen naar maatschappelijke opvattingen redelijk is. Voorwaarde is wel dat er niet een arbeidsongeschiktheidspensioen wordt verzekerd waarvan de eerste uitkering al uitstijgt boven het laatstverdiende loon.

De wijziging van het fiscale pensioenkader kan veroorzaken dat deelnemers minder pensioen opbouwen. Hiervoor mag binnen de pensioenregeling een compensatie worden aangeboden. Daartoe is het fiscaal maximum met 3% uitgebreid. De fiscaal maximale premie is op dit moment 30% van de pensioengrondslag. Afhankelijk van wat daadwerkelijk is toegezegd, wijzigt de ruimte voor compensatie:

• Als de pensioenregeling voorziet in een compensatie, dan mag dit maximum met 3% worden verhoogd als de toezegging een vlakke staffel van 30% behelst.
• Stel dat volgens het pensioenreglement de ingelegde premie voor ouderdomspensioen en partnerpensioen bij overlijden op of na pensioendatum 25% bedraagt, dan mag de compensatiepremie maximaal 8% bedragen (33% minus 25%).

Het bedrag dat een individuele deelnemer uiteindelijk aan compensatie ontvangt binnen zijn pensioenregeling hoeft niet getoetst te worden. Het is aan sociale partners om de compensatie gericht in te zetten.

Tijdens die transitieperiode blijven op de pensioenregelingen die 30 juni 2023 al bestonden het oude fiscale pensioenkader van toepassing. In het nieuwe fiscale pensioenkader is op een andere wijze invulling gegeven aan de manier waarop een pensioentekort uit het verleden kan worden hersteld, namelijk via een reserveringsruimte voor de in een eerder jaar onbenutte fiscale premieruimte. Deze reserveringsruimte geldt alleen voor dienstjaren, waarin pensioenopbouw heeft plaatsgevonden op basis van het nieuwe fiscale pensioenkader. Gedurende de transitieperiode waarin nog pensioen wordt opgebouwd met toepassing van het oude fiscale pensioenkader mag nog inhaal of inkoop worden toegepast op basis van de systematiek van dat oude fiscale pensioenkader. Dit geldt voor alle dienstjaren, zowel van vóór als na de inwerkingtreding van de Wtp.

Zodra een pensioenregeling is aangepast aan het nieuwe fiscale pensioenkader is inhaal en inkoop van onbenutte fiscale ruimte niet meer mogelijk. Dan is een eventueel pensioentekort voor de dienstjaren vóór het inwerkingtreden van de Wtp niet meer in te halen of in te kopen.

Als de pensioenregeling voorziet in een vlakke premie die lager is dan de fiscaal maximale premieruimte, kan de deelnemer vrijwillig pensioen aanvullen. Dit moet dan wel door de werkgever en de pensioenuitvoerder mogelijk worden gemaakt. Hoeveel pensioen maximaal kan worden aangevuld is ook afhankelijk van of de pensioenregeling een compensatieregeling kent. De aan een deelnemer toebedeelde compensatie heeft daar geen invloed op. De maximale bijspaarpremie is het verschil tussen de compensatiepremie afgetopt op 3% + het fiscaal maximale premiepercentage (nu 30%) en het in de pensioenregeling daadwerkelijk toegezegde percentage aan compensatiepremie + vast percentage voor de basisregeling.

De fiscale begrenzing van het partnerpensioen bij overlijden voor de pensioendatum is onder de Wtp maximaal 50% van het laatstgenoten pensioengevend loon. Het CAP heeft de vraag beantwoord of de hoogte van het partnerpensioen ook mag worden uitgedrukt in een percentage van de pensioengrondslag. Dit is het pensioengevend loon verminderd met een AOW-franchise.

Het CAP stelt dat de hoogte van het partnerpensioen bij overlijden voor pensioendatum ook mag worden uitgedrukt in een percentage van de pensioengrondslag. Ook mag een deel van het loon als pensioengevend loon worden uitgesloten. Dit mag zolang er rekening wordt gehouden met de maximale begrenzing van 50% van het laatstgenoten pensioengevend loon.

Hierbij wordt wel opgemerkt dat er in de Wtp expliciet is gekozen voor een partnerpensioen bij overlijden voor pensioendatum dat is gebaseerd op een percentage van het laatstgenoten pensioengevend loon door de volgende voordelen:

• eenvoudiger om te communiceren;
• sluit beter aan bij het te vervangen inkomen;
• vooral partners van werknemers met lagere inkomens hebben hier voordeel van.